苏树军新疆财经大学
[摘要]随着全球经济后危机时代发展进程的加快，我国入世后与国际经济环境日益相融。本文结合现行我国国有企事业单位会计制度对市场经济的适应性的严重缺位，在此基础上，对深化我国国有企事业单位会计制度改革，提出相应的对策建议，以期提供参考。
[关键词]会计准则国有企事业单位会计制度会计规范改革
在全球经济后危机时代发展进程中，会计改革是许多国家面临的问题之一。会计改革是一个内涵丰富，外延广泛的系统工程，它包括会计制度、会计手段、会计管理体制、会计教育以及会计观念改革等，其中会计制度是会计改革的本质和核心。因此，国有企事业单位会计制度改革是国有企事业单位会计改革的决定性因素。
一、现行我国国有企事业单位会计制度对市场经济的适应性的严重缺位
中国加入WTO后，国际会计准则的要求促使我国会计制度改革必须适应在入世时期内纳入与之相融的市场经济轨道，我国需有市场经济的充分发育空间，然而，会计理论的发展与会计方法的滞后性，已成为会计制度改革的制约因素，而国有企事业单位会计理论的滞后性，使会计在国有企事业单位管理工作中的作用未能得到发挥，难以使国有企事业单位会计更好地为国有企事业单位财务管理服务。
1．权益理论对人力资本融入的排斥性
构成会计基本理论的权益理论，是传统经济的产物，不可避免地拘泥于非人力资本（即物质资本）之中。在此基础上产生的资产=债权人权益（负债）+所有者权益的会计基本支柱中，也只把权益限定在物质及其价值上。随着知识经济不断深入，会计权益理论越来越突出地表现由人自身支配的知识技能的运用，以及在创造剩余价值中的作用，自然也不会被列为会计对象。会计对象只被限定在再生产过程中能用货币计量的经济活动或者是再生产过程中的资金运动。但知识经济是以高新技术产业化为基础，以信息和通讯技术为条件，以人力资源和知识资本为首要生产要素的经济形式，知识的价值和作用超过了一般意义上的价值和作用，就其产生的基础和条件而言，知识是决定性的条件。但是作为随着在自然人个体之上的知识，由于它的不可计量性被置于经济学和会计模式下商品的范围之外。推动企事业经济发展和股东财富最大化目标实现的人力资本，也被拒之资本的门外。这对于挖掘人力资源潜力、实现知识创新和新经济形式的发展，以及尽快提高我国的综合国力是十分不利的。必须对会计的立论基础进行重新审视，以便在创新知识经济已经到来的当今，更好地体现马克思赋于“会计是过程的控制和观念的总结”的实质内涵。
2．国有企事业单位会计制度的某些具体行为规范不适合企事业单位改革的需求 人世后市场化环境促使各企、事业的经济成份有很大变化。拨交国有企事业单位经费收入仍用一个款项科目来管理，对县以上各级国有企事业单位分析收入情况不明晰，对其上级提供信息不完全、不足够、不充分，不了解哪种经济成份类型，企事业在经费支出中应少拨或多拨，难以符合当时经济发展的实际情况，不利于经费收入的形势分析。
3．国有企事业单位会计制度的严肃性受到损害
会计制度作为指导各级国有企事业单位进行会计处理的规范，具有强制性和严肃性，即各级国有企事业单位会计人员均应按照会计制度的规定进行核算和报告。但在现实中，一方面，由于监督措施不力，导致一些国有企事业单位组织只注重自身局部利益，而在会计处理上“各取所需”，主要表现在一些会计人员置会计制度规定于不顾，完全按国有企事业单位主席、领导的意图进行会计处理，导致核算不实，数据不真，或设置“两套账”以应付财税机关的审查。另一方面，由于执法不严，纵容了违规违纪行为，如有部分部门、单位审计或财务检查中查出了小金库等问题，但在处理上大多是“限期纠正”、 “下不为例”，这就放纵了会计制度上的违规违纪行为，致使一些国有企事业单位财务违规行为屡查屡犯，屡禁不止。
二、深化我国国有企事业单位会计制度改革的思路与发展趋势
国有企事业单位会计制度改革是一项复杂的系统工程，其总体目标在于建立与现代市场经济相适应的健全的、完善的国有企事业单位会计规范监管体系。根据这一目标，结合国际惯例、企业会计制度，我国国有企事业单位会计制度改革还需进行不断探究，笔者认为，应在以下几个方面加以改革与完善。
1．各级国有企事业单位组织的各项投资必须充分体现人力资本集聚的有效性
后危机时代的到来的国际市场一体化环境、愈来愈表现为人力资本的归属和取舍，国有企事业单位会计制度的有效实施，更表现为必须具有现代市场理念的人力资源培育和人力资本引导效应。
[来自www.lw5U.com]掌握着知识、技术、代表先进生产力的管理能力的人力资源，已成为企业优劣的决定因素。在国有企事业单位企、事业单位拥有或控制资产经营的当初，通过时序和环境的变迁，将会转变会扩大为企业的商誉：在其投入生产经营过程之后，必将创造出更加丰厚的物质资本和剩余价值。人力资本的所有者和物质资本的所有者同样，应当享有资本不同形态下形成的价值增值后的索取权，这似乎已在理论界形成共识。只因为人力资本的计量困难，不能在会计核算显现，也无法在报表中披露，致使社会有关方面赖以决策的人力资源信息无法获取，影响着企业群体市场回应效应。
目前体现人力资源投资，除了计量困难之外，还有来自于物质资源投入者的观念阻滞。虽然他们也认识到，掌握高新技术及管理能力的人才引进会给企业带来不可估量的竞争优势，又不愿意将其与物质资本成本投入同等对待，常以合约方式聘请专门人才。这种财务处理方式不符合资本形成的真正内涵，人力资源所创造的价值也并非投资收益。显然不能长期采纳，宜将人力资源本金化。
2．加快我国会计规范的国际化、国家统一化的进程
我国市场经济的进一步发展以及健全、完善的市场体系的逐步形成，国内市场必然要融于国际市场体系，加入扑朔迷离的国际商务网络。为适应这种市场体系国际化的要求， “国际性商业语言”的会计必然融于统一的会计体系之中。因此，加快国有企事业单位会计国际化进程是深化我国国有企事业单位会计改革的一个重要方面。从目前我国国有企事业单位系统财务情况看，国有企事业单位会计国际化、国家化所涵盖的内容很多，但其核心在于会计规范国际化、统一的进程将加快会计国际化、统一化的进程，主要从以下两方面着手工作：
(1)按照国际会计规范的构成体系，结合我国经济发展的具体情况，构建我国国有企事业单位会计准则的结构框架。首先加快新的具体的会计准则的制定、颁布和实施。其次参照国家会计准则体系的构成，补充、新增和完善我国国有企事业单位会计准则的相当内容。
(2)参照国际会计准则、企业会计准则有关会计处理程序与方法的规定与会计方法的选择范围及选择原则，如将现值计量法等纳入会计准则，允许各级国有企事业单位在特定的约束条件下自行选择。
3．强化国有企事业单位会计制度执行的约束和监督机制
会计主体采取不同的会计处理原则、程序和方法，会得出不同的业绩信息，从而影响到会计主体与国家之间的利益分配。因此，会计主体出于增进自身利益的考虑往往会偏离会计制度的规定，选择执行有利于自身的会计行为。这表明如何强化会计制度执行的约束和机制，确保会计制度应有的严肃性，是深化国有金事业单位会计制度改革的一项重要内容。
(1)强化国有企事业单位会计主体自我约束机制。相对于外部监督而言，自我约束具有防范性和能动性的特点，因而是确保会计制度正常执行的主要措施。从目前情况看，强化会计主体的自我约束，主要是各会计主体应根据国家统一准则和制度的要求，制定出与本会计主体经营与管理要求相适应的内部会计制度，以规范内部会计行为。同时，各级企事业单位会计主体的管理者应从增进局部利益，保护国家利益的标准出发，督促会计人员严格执行制度规定，必要时应将会计人员对制度的执行和遵守情况纳入业绩考核，以促使会计人员自觉遵纪守法。
(2)强化外部监督机制。上级国有企事业单位组织及所在行业或相关部门定期对会计主体的会计核算情况实施跟踪检查和监督，经常性地了解会计主体对国有企事业单位会计制度的执行情况，奖优罚劣。同时强化审计部门的监督职能。审计部门应在对会计主体的审计业务中，严格按照执业规范的要求执行审计业务，出具审计报告，对于审计中发现的有关制度执行方面的问题，应予及时解决，并监督国有企事业单位组织限期纠正，不予纠正的，则应在审计报告中如实披露，以促使会计主体从维护所在行业系统的利益出发，自觉地执行国有企事业单位会计制度。
(3)进一步完善会计人员管理体制。国有企事业单位会计人员身兼双重身份，一方面，根据会计法和企事业会计制度，对单位费用调拨上解及支出和国有企事业单位开展各项活动，实施有效监督，提供真实科学的会计信息。另一方面，为各级国有企事业单位组织、企、事业管理提供相关比较信息。
国有企事业单位财会人员应从核算型人才转向管理型人才，以便优化国有企事业单位会计人力资本的配置。各级国有企事业单位组织应建立会计人员的有效激励、约束机制，可实行岗位责任制，岗位轮流转换制。国有企事业单位会计人员要有责任感，优胜劣汰。只有这样，国有企事业单位财务才能更有效为各企业、各系统实现增效性服务。 综上所述，国有企事业单位会计制度是建立在会计理论基础之上，国有企事业单位会计理论又与现代经济环境形势相联系。国有企事业单位会计制度必须进行改革，改革将引入当代会计理论，并对某些理论，如权益理论内涵进行拓宽，为了有利于我国国有企事业单位事业的发展需要，不断改革国有企事业单位会计制度。建立与我国国有企事业单位事业发展相适应，与国际、国内会计法相衔接的全新的会计财务监管体系而努力。