杨典李玉红佳木斯大学经济管理学院
摘要：本文以对企业管理的盈余管理的制约策略为研究对象，通过分析当前企业管理中的盈余管理带来的消极影响，结合相关的会计准则与盈余管理的关系，探索通过会计准则的完善来有效制约管理当局的盈余管理问题的策略，为会计实践提供相关理论指导，推进会计理论研究。
关键词：会计准则；盈余管理；制约
一般的盈余管理指的是企业管理当局为了达到盈利目的而人为地操控企业的盈余数据并使之成为预期数据的行为。操作会计盈余数据的行为通过合法形式和非法形式来实现，合法形式主要是在企业会计准则和相关会计制度的许可情况下，采用符合自身利益的会计方法和职业判断人为变动客观会计盈余数据等，非法形式主要是通过人为制造蓄意欺骗利益关系人的的会计数据操控行为。盈余管理的行为虽然是企业管理当局为了满足自身利益的行为，但是却对会计信息质量有严重的消极影响，既从现实层面上不利于保障投资人的经济利益和企业的会计系统的长远发展，从理论层面也不利于会计专业和理论研究的发展，因此研究有效制约盈余管理的策略是十分必要的。
一、盈余管理的影响因素
第一，会计准则因素。盈余管理的实现方式主要是依靠会计选择和相关的职业判断，而这两种方式的实现准则在会计准则又有明确的规定，因此会计准则是制约盈余管理的主要因素之一。会计准则一般指的是企业管理当局将公司的业务资本数据向相关利益[来自WwW.lW5u.com]关系人呈现出来的方式和手段的技术规范，数据一般包括企业财务盈亏和业绩。高效准确的会计准则能及时地让投资者了解企业的经营业绩和财务管理状况，而准确的会计信息则有利于投资者的科学决策并且使资源得到最优配置。然而由于会计信息本身具有不确定的相关因素的影响，会计准则会允许公司财务管理当局在有条件地使用职业判断用以评估不确定因素。这种准则必然会导致会计信息的人为因素的增加。管理当局可以依据自身对企业的经营活动和财务盈亏的实际了解，选择符合自身利益的会计方法、评估方式以及最终的信息发布方式，如调整经营项目数据、经营成本数据和收入数据等，并最终形成了人为制造的可信度很低的企业财务报告。因此利用会计规则制约盈余管理的策略研究的主要方向。第二，会计利益因素。盈余管理的出现和其所涉及的实际利益密不可分。产权理论认为，企业的管理层对企业经济利润的分配并不具有决定权，因此企业管理局并没有原动力出具可靠地财务报告来保障股东利益最大化。而契约理论认为，企业是不同利益体达成一定的契约而构成的，而会计信息的失真表明企业的利益合作出现了违背契约的冲突。而委托理论认为，会计信息的管理者是在外部利益人与内部利益人的博弈的代理，会计信息的人为盈余管理化实际上是会计信息管理层在权衡双方利益博弈作出的利己行为。总之，盈余管理的现实原因就是不同利益体的博弈导致的。
二、会计准则对盈余管理的针对性制约
会计准则与盈余管理具有密切的联系。首先，盈余管理对会计准则的利用。盈余管理在实际操作中是通过会计规则的合法的形式来实现非法的目的。而会计准则在某种程度上成了盈余管理实现的工具。虽然会计准则在设置之初的出发点是保障会计信息的相关性和可靠程度，限制不合理的人为制造会计信息的行为，更好地为企业的发布会计信息提供便利。不过由于企业的实际经营状况的不断变化，企业相关利益个体的时刻的博弈状态，会计信息很难实现可靠如实的生成和发布，在面对与会计准则的硬性规定发生冲突的情况和会计准则提供的自定义的职业判断和会计选择，管理当局更多地选择了滥用会计准则提供的操作空间，人为制造符合自身利益的会计信息，刻意伪造或者隐瞒会计方法选择和最新的会计政策。而由于滥用职业判断和会计选择方法具有很强的隐蔽性、操作成本低、很难受到制裁，因此在很多公司和企业都存在。
会计准则对盈余管理的反制约。会计准则在某种程度上也是国家为了保障投资者和在企业利益结构中处于相对弱势的利益群体与企业达成的协议。会计准则制定方、证券监管部门和企业的弱势利益者是对会计准则的坚决拥护者。而会计信息的企业管理层则在利益的博弈者，处于自身经济利益的考量和权衡，经常违法会计准则进行盈余管理。管理层在盈余管理博弈中往往具有更多的人才资源、信息资源和对会计准则的熟悉等优势，而审计管理部门则因为资金、技术和人力资源不足，存在无法有效监控企业管理层的会计信息的问题。但是为了有效制约盈余管理，对会计准则的制定和实行也可采取针对性的策略。第一，提升会计准则的权威。会计准则在制定时，应明确人为操控会计信息的细则和标准，防止企业管理层打“擦边球”，加强对违反会计准则的人为滥造会计数据的处罚力度，处罚结果进行社会公布，提升对盈余管理的行为威慑力，提升企业违约的成本。第二，加强会计准则的执行力度。对于企业的会计信息的会计准则的执行程度，审计部门应该成立专门的鉴定和评估机构，对于企业的盈余管理程度进行客观评估，并要求相关机构出具评估报告，从而有效约束盈余管理行为。
三、会计准则需要进行不断完善
会计准则由于本身的制度设计缺陷导致会计信息的盈余管理进一步扩大，因此不断完善会计准则，做到会计准则的科学性、全面性和发展性是进一步抑制企业的盈余管理的重要途径。新会计准则在进行完善时可针对企业的盈余管理做法制定有效策略。
1.限制企业对资产减值准备的利用。企业管理当局在进行盈余管理时往往会利用企业资产减值准备的借口来调节企业的财务盈亏账面数据。建立资产减值准备一般指的是企业的资产发生贬值的情形，进行计提准备，而资产升值时则进行转回准备，从而为企业的的财务信[来自Www.lw5u.com]息的弹性变化提供很大的空间，然而企业往往会借此作为进行盈余管理的实现工具，有着很大的盈余管理的嫌疑的企业资产准备元素为企业会计信息的真实性带来消极影响。而对于企业资产减值的准备限制可借鉴FASB 模式，长期资产存续期间只允许计提不允许转回，迫使企业管理层只能进行单向资产减值计提，降低其盈余管理的调节功能，可使制约滥用资产减值的效果得到明显加强。
2.完善对各项经济业务的会计规范。由于我国的市场经济的发展，不断有新的公司的成立、新的经营业务和新的交易环节的出现，这些新的经营业务由于缺乏相对应的规范成了会计准则制定的盲区，要么没有相关的规范，要么直接规范宽泛不具体，主观理解成分大。于是这些经营业务环节成了企业管理层的盈余管理的利用的工具。因此会计准则要全面了解和把握我国市场经济存在的各种经营业务形式和类型，并制作出相关具体的明细规范，例如公司合并的会计规范，对于公司合并的成本估算、资产换算和损益等各个环节要作出详细的会计规范说明，清除会计规范死角，减少企业混水摸鱼的情况，也可有效地限制企业的盈余管理。
3.适当限制企业管理层对公允价值的运用。公允价值也被称为公允价格，一般指的是双方在公平的市场交易条件相互确认的可接受的市场价格。由于我国的特殊国情，部分商品和经济业务在引入公允价值计量时是有限制性的，例如房地产的公允价值的计量，必须保障所确定的会计要素金能现实取得并进行可靠估算计量。而企业管理当局一贯善于通过利用假设的公允价值来进行资产计量，而会计准则应该明确公允价值的适用范围和条件，限制企业用于盈余管理。
4.提高企业财务报告的透明度的要求。会计准则应该完善对于企业的会计披露的规范。提高对企业的财务盈亏信息的透明度。特别是对于会计的具体的经营业务的损益的披露都要有具体明确的规范。例如，在财务报告中关于非货币资产交换环节要求详细披露相关的公允价格和损益情况；对于债务重组环节要求披露重组过程中损益情况；对于投资性房地产环节要求出示其中的公允价格的依据和方法、以及公允价格变动导致的损益情况等等，通过这样的具体的明细的会计信息的披露可以得知企业的损益明细、风险评估和利润来源，有效降低企业对利润的盈余管理的人为制造成分。
四、结语
企业的会计信息盈余管理虽然只是企业部分利益主体的追求利益最大化的行为，但是长此以往严重降低了会计信息的可靠性，同时不利于为企业科学决策提供真实会计信息，更不利已会计专业的实践的发展。而会计准则与企业的盈余管理有相互制约的密切联系，我们可以通过企业的盈余管理的特点针对性地制约这一违约行为，完善会计准则规范，有效制约盈余管理问题。
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